Предпроверочный анализ. Что это такое, что в себя включает и почему может стать источником серьезных проблем? (часть 2)

 

Содержание  второй части  статьи:

I. Осмотр территории, помещений, предметов и документов налогоплательщика в рамках предпроверочного анализа. Осмотр в связи с проверкой контрагента. Осмотр без понятых и осмотр под видом проверки достоверности сведений в ЕГРЮЛ:  законно ли это?

II. Допросы в рамках предпроверочного анализа. На что обратить внимание

III. Вызовы на комиссии по легализации налоговой базы. Какие разновидности комиссий существуют?

IV. Как проходят комиссии? Какими методами пытаются воздействовать на налогоплательщика? Как не дать себя обмануть на комиссии?

V. Рекомендации для прохождения комиссии по легализации налоговой базы

 

 

I. Осмотр территории, помещений, предметов и документов налогоплательщика в рамках предпроверочного анализа

Положениями ст. 92 НК РФ закреплено правомочие налогового органа осматривать территории, помещения проверяемого лица, документы и предметы в рамках проведения налоговых проверок и налогового мониторинга. Сразу определимся, что сейчас речь пойдет об осмотрах, которые налоговые органы проводят в ходе предпроверочного анализа, а не при камеральных и выездных проверках (о «проверочных» осмотрах будет отдельная статья) или налоговом мониторинге.

 Вне рамок проверки допускается осмотр документов и предметов компании при условии, что проверяющие уже получили эти документы и предметы ранее либо их владелец дал свое согласие на это (п.2 ст.92 НК РФ)

Также вне проверки возможен осмотр территорий и помещений, если инспекция решила взыскать недоимку свыше 1 млн руб. (без учета пеней и штрафов), но компания не заплатила недоимку в течение 10 дней с даты принятия такого решения. Такой осмотр можно проводить один раз по одному решению о взыскании и только с согласия компании (п.2 ст.92 НК РФ). При этом обязательно требуйте от инспекторов предъявить мотивированное постановление, визированное руководителем (заместителя руководителя) налогового органа (с 01.04.2020г. оно необходимо для осмотров в рамках любых проверок, а не только камеральной, либо  вне проверочных мероприятий)

     Могут ли налоговики прийти в фирму в связи с проведением проверки ее контрагентов?

До 2019г. фактическое проведение налоговым органом осмотра территорий организации с оформлением протокола в связи с проверкой ее контрагента не рассматривалось судами как недопустимое доказательство, что позволяло налоговому органу активно использовать данное мероприятие с целью обоснования доначислений.

Однако решением Верховного Суда Российской Федерации от 10.06.2019 № АКПИ19-296 был признан недействующим абзац 7 Письма ФНС от 16.10.2015 № СД-4-3/18072, допускавший осмотр помещений и территорий контрагентов проверяемого налогоплательщика, а также третьих лиц - участников сделки, когда такие помещения и территории не используются проверяемым налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли) и не связаны с содержанием объектов налогообложения.

Инспекция при проверке контрагента имеет право осмотреть ваши помещения, только если контрагент использует их в своей деятельности  (подп. 6 п.1 ст.31 НК РФ,  п.1 ст. 92 НК, п.11 письма ФНС от 14.10.2019 № СА-4-7/21065). Например, если контрагент арендует у вас склад и хранит там товары.

Сборщик податей. Маринус ван Реймерсвале.

Таким образом, налогоплательщик может использовать данную позицию ВС РФ для защиты своего права не допускать инспекторов на свою территорию при проверке контрагентов.

Впрочем, как всегда есть и «ложка дегтя». Некоторые суды считают, что мало лишь одного факта незаконности проведения такого осмотра. Нужно еще и доказать каким образом при этом были нарушены права и законные интересы заявителя. В противном случае, компании откажут (см., например, Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2020 г. № 19АП-3588/2020 по делу № А36-540/2020, оставленное без изменения постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 10 февраля 2021 г. № Ф10-5335/2020 и без передачи для рассмотрения в СКЭС Верховного суда РФ (определение СКЭС ВС РФ от 11 июня 2021 г. № 310-ЭС21-8061).

Правда, есть и другая точка зрения, что незаконный осмотр в любом случае нарушает законные права и интересы контрагента в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, не отвечает требованиям справедливости, препятствует контрагенту в реализации права на свободное осуществление предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 ноября 2019 г. № Ф02-5677/2019 по делу № А69-3241/2018).

Не все просто и с участием в осмотре понятых. Обязательно ли их присутствие?

С одной стороны п.3 ст. 92 НК РФ указывает, что они присутствуют при данной процедуре. Однако, если их не было при осмотре, то это нарушение не делает протокол осмотра недопустимым доказательством при наличии иных доказательств вины налогоплательщика (постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.07.2015 №Ф05-884/2015).

Если же таких доказательств нет – шанс отбить претензии налоговой, основанные на протоколе осмотра, повышаются постановление 9ААС от 27.10.2016г. №09АП-46481/2016-АК). В другом судебном споре инспекторы проиграли из-за того, что протокол осмотра вообще не подписали понятые (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 20.04.2017г. №Ф02-1130/2017)

 

Есть еще один момент, на который стоит обратить внимание.

На практике существует еще одно основание для осмотра, не предусмотренное в НК. Это проверка достоверности сведений в ЕГРЮЛ (подп. «г» п. 4.2 ст. 9 Федерального закона от 08.08.2001 № 129‑ФЗ). Но такое мероприятие не может подменять собой осмотр в рамках статьи 92 НК и его можно обжаловать как незаконное (решение АС Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.04.2021 № А56-95613/2020).

 

Квентин Массейс "Сборщики податей".

II. Допросы  в рамках предпроверочного анализа. На что обратить внимание

Тема налоговых допросов сама по себе настолько объемна и многогранна, а количество нарушений прав налогоплательщиков при их проведении со стороны налоговых органов настолько велико, что можно написать целую книгу. На страницах этого блога автор не раз еще будет возвращаться к этому вопросу и к тому, как вести себя на допросах.

Пока лишь вкратце замечу, что допрос- наиболее простой и наименее трудоемкий для налоговиков (если не считать затраченного ими на изготовление протокола допроса времени) способ по сбору доказательственной информации вины компаний в совершении налоговых правонарушений. Поэтому допросы всегда пользуются  в ФНС особой популярностью. Допрос свидетелей — самостоятельная форма налогового контроля вне рамок налоговой проверки (определения ВС от 02.08.2021 № 304-ЭС21-12829, от 01.08.2017 № 304-КГ17-9399), и поэтому полученные в его ходе сведения  носят доказательственное значение. Обжаловать такие допросы в суде нет смысла.

Инспекторы порой проводят десятки допросов действующих и бывших сотрудников компаний и их руководителей в рамках предпроверочного анализа.

Справедливости ради отмечу, что ведение допроса – это целое искусство и, к счастью, абсолютное большинство налоговиков им не владеет. Даже оформляют протокол с весьма грубыми ошибками, которые могут свести к нулю  все результаты данного мероприятия при наличии рядом с допрашиваемым налогоплательщиком юридически подкованного представителя (весьма частая ошибка налоговиков, как ни странно, - фактическое не разъяснение свидетелю его права не свидетельствовать против самого себя и своих родственников по ст. 51 Конституции РФ, иных прав, а также обязанностей согласно ст. 90 НК РФ,  а также ответственности за уклонение  от  дачи показаний либо  за  дачу   заведомо   ложных   показаний,   предусмотренной ст. 128 НК РФ, до начала допроса). 

А уж угрозы и запугивания – это «классика жанра». Редкий допрос обходится без них в той или иной форме. Особенно часто происходит давление на директора компании, чтобы тот отказался от управления ею и налоговики, признав организацию однодневкой, «зачистили» всех ее контрагентов.

Поэтому очень важно всегда указывать о нарушении своих прав в разделе «замечания» протокола, в противном случае доказать их нарушение (даже при наличии аудиозаписи, но без замечаний в протоколе) в суде будет невозможно.

III.Вызовы на комиссии по легализации налоговой базы.

Сразу оговорюсь, что термин «комиссия по легализации налоговой базы» существовал в письме ФНС России от 25 июля 2017 г. № ЕД-4–15/14490@,  которое, в свою очередь, было отменено письмом ФНС России от 7 июля 2020 г. № БС-4–11/10881@.

С тех пор иных писем, утверждающих работу данных комиссий, ФНС России не издавала, что означает отсутствие их легального нормативного закрепления.

Однако связи с тем, что данный термин уже прочно вошел в обиход, то для простоты восприятия автор будет продолжать пользоваться им и далее.

Вызов на такую комиссию приравнивается судами к даче пояснений в рамках подп. 4 п.1 ст.31 НК РФ. В своих решениях они последовательно придерживаются следующей аргументации: решения по результатам комиссий носят рекомендательный характер, направлены на самостоятельную оценку налоговых последствий с учетом предъявленных налоговым органом фактов, неисполнение указанного предложения не влечет за собой негативных последствий для налогоплательщика; налоговые органы не возлагают на налогоплательщика незаконно какие-либо обязанности, обязательных предписаний ему не выдают (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25 сентября 2019 г. № Ф08–8113/2019 по делу № А32–4274/2019, постановление Арбитражного суда Московского округа от 31 октября 2019 г. № Ф05–16131/2019 по делу № А41–394/2019 и т.д.).

Поэтому и обжаловать вызовы на такие комиссии бесполезно.

 

Какие разновидности комиссий существуют?      

Последнее время, в связи с выходом письма ФНС России от 10 марта 2021 г. № БВ4–7/3060@ наряду с уже ставшими обыденностью комиссиями по легализации налоговой базы по НДС, «зарплатными»  комиссиями, комиссиям по страховым взносам, комиссиями по работе с самозанятыми появилась новая их разновидность, а именно – «по побуждению налогоплательщика к раскрытию сведений и представлению подтверждающих документов о действительном поставщике (подядчике, исполнителе) и параметрах совершаемых с ним операций».

Несмотря на столь сложное название, цель подобных комиссий ничем не отличается от всех остальных – увеличение собираемости налогов. Кроме того представляется шанс добровольно «сдать» реальных контрагентов, минуя посредников, в обмен на неназначение выездной проверки (последнее ФНС, конечно, официально не гарантирует).

На комиссию может вызвать отдел камеральных налоговых проверок, контрольно-аналитический, предпроверочного анализа. Это обусловлено внутренним распределением обязанностей в конкретной ИФНС, поэтому их названия роли не играют. Нет более или менее «опасных» отделов. Разговор в любом случае будет не из простых. Поэтому к любой комиссии надо тщательно готовиться и заранее  иметь на руках все  материалы своей добросовестности.

 

IV.Как проходят комиссии? Какими методами пытаются воздействовать на налогоплательщика? Как не дать себя обмануть на комиссии?

Беседа проводится в  формате интервью, во время которого директору или бухгалтеру могут показать экран компьютера, на котором красным цветом отмечены разрывы по НДС в программе АСК НДС-2 в цепочке его контрагентов (зачастую это вообще 2-5 и т.д. по счету звено), заявляют, что они работают с однодневками с целью незаконного уменьшения налогообложения, что у налоговой есть серьезная доказательственная база; затем будут убедительно предлагать подать уточненные декларации и доплатить налоги с предупреждением о предстоящем назначении выездной проверки, если этого не сделать. Разумеется, будут упомянуты и проблемы с правоохранительными органами.

Возможен и вариант, когда представитель этих самых органов будет присутствовать на заседании комиссии и всем своим внешним видом (а то и словом)  намекать на всю серьезность ситуации. Правомерно ли это?

Автор данной статьи считает, что нет. Налоговые органы по закону не уполномочены проводить оперативно-розыскные мероприятия. Тем более, что начиная с 09.03.2022г. уголовное дело по налоговым преступлениям следователи СК РФ могут возбудить только на основании материалов, полученных из налоговой инспекции (Федеральный закон от 09.03.2022 №51-ФЗ внес изменения  в ст. 140, ст.144  УПК РФ.). Прежний порядок наделял их данным правом и без участия налоговиков, лишь на основании имеющихся у них материалов. Это могли быть заявления от бывших сотрудников или конкурентов, информация оперативников, публикации в СМИ. Теперь же непременным условием для возбуждения дела является вступившее в законную силу решение ИФНС о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и неисполнением им в течение двух месяцев требования об уплате налогов. А дать поручение на проведение ОРМ сотрудникам полиции налоговый орган не может в принципе.

Исключением может быть ситуация, когда сотрудник проверяет  сообщение или заявление не о налоговом преступлении, а о другом, но тоже связанном с предпринимательской деятельностью (например, по ст.173.1 УК РФ – незаконное  образование (создание, реорганизация) юрлица). Однако данная проверка также проводится по определенным правилам: каждое такое заявление и сообщение подлежит обязательной регистрации с присвоением ему порядкового номера в Книге учета заявлений и сообщений о преступлениях, об административных правонарушениях, о происшествиях (КУСП), затем проводится опрос и отбираются письменные пояснения и т.д. Но вероятность подобного развития событий на комиссии по легализации налоговой базы крайне невелика.

Впрочем, есть и куда более тонкие методы «работы» с налогоплательщиком, не подразумевающие прямых угроз и психологического давления.

Инспекторы зачастую предлагают компаниям заплатить спорную сумму в рассрочку, без пеней и штрафов (не путать с официальной отсрочкой, установленной главой 9 НК РФ и приказом ФНС от 16.12.2016 №ММВ-7-8/683). Например, убирать вычеты по НДС по сомнительному контрагенту не сразу, а частями. Компания обязуется сдавать уточненки, например, раз в месяц и постепенно увеличивать сумму налога к уплате. Такие обязательства организация фиксирует в протоколе комиссии, либо направляет в инспекцию письмо с графиком платежей, либо договаривается с ней на словах.

Организация платит первую сумму по рассрочке и сдает уточненную декларацию по налоговому периоду, который мог завершиться  и несколько лет тому назад. По нему открывается камеральная проверка. И срок проверки будет продлеваться каждый раз, когда организация будет сдавать новую уточненку.

В период столь длительной камеральной проверки у налоговиков могут возникать новые вопросы. Например, обнаружатся и другие сомнительные контрагенты. В случае, если организация решит не соблюдать договоренности и перестанет платить, то ИФНС вправе задействовать весь свой арсенал, который у нее есть и провести углубленную камеральную проверку с крупными доначислениями, т.к. имеет все формальные основания для этого. И итоговая сумма к уплате может сильно превысить ту, о которой изначально шла речь на комиссии.

V. Рекомендации для прохождения комиссии по легализации налоговой базы

1. На комиссии вызывают, как правило, по причине разрывов, выявленных во 2 и т.д. звеньях цепочки контрагентов. Если разрыв был установлен в 1 звене, то имеет смысл обратиться к контрагенту за разъяснениями о причинах расхождения сведений. Может оказаться, что НДС был им отражен в более раннем периоде либо он ошибочно не отразил данные и готов сдать уточненную декларацию. Если разрыв выявлен в последующих звеньях, то будьте готовы аргументированно ответить на требования инспектора и представить документальные доказательства реальности сделки, равно как и проверки контрагента по ней  на благонадежность.
2. Наличие и исполнение регламента проверки контрагента 1 звена на благонадежность, наличие досье на него, собранное до заключения, а также во время  исполнения сделки - ключевые доказательств невиновности компании, наряду с грамотно составленными «закрывающими» документами (акты, УПД, накладные и т.д.). Возьмите их с собой на комиссию. Готовьтесь к активной защите.
3. Во время прохождения комиссии не поддавайтесь на провокации и запугивания со стороны ИФНС. Обеспечьте присутствие юриста или адвоката, которые разбираются в налоговом законодательстве, не лишними будут и  пояснения бухгалтера. Можете вести аудиозапись. Внимательно изучите протокол, составленный по результатам комиссии, собственноручно можете внести в него запись, что ни в каких налоговых схемах никогда не участвовали.
4. Вопреки распространенному мнению после комиссии далеко не всегда следует выездная проверка, т.к. основания для проведения подобных мероприятий различаются, а вот компании, легко поддающиеся на требования инспекторов, становятся частыми «гостями» на подобных комиссиях, доказавших свою эффективность. В цепочке фирм «жертвой» всегда выбирают именно ту, с которой реально взыскать налог. Уплачивая требуемые суммы, предприниматель фактически признает свою вину в рамках ст. 54.1 НК РФ, а значит, что наряду с НДС можно будет доначислить ему и налог на прибыль, причем не только за квартал, а и за весь период работы с «недобросовестным» контрагентом. Плюс еще пени и штраф. А также есть вариант действительно попасть в план по выездным налоговым проверкам!
5.  Все обещания налоговиков на комиссии – это только слова. Никакого юридического значения они не имеют.

 

P.S. Конечно, эти советы не претендуют на универсальность. Если не хотите «портить отношения» с налоговой или чувствуете явную слабость своей доказательственной базы, то можете соглашаться с требованиями ИФНС. Но описанный выше подход налоговиков к комиссиям по легализации дает им возможность фактически переложить ответственность с действительных бенефициаров незаконных схем на добросовестных налогоплательщиков, способствуя уходу реальных выгодоприобретателей от налогов и наказания. Проблемы это не решает, а лишь провоцирует дальнейший налоговый гнет и напряженность.

 

1 часть данной статьи доступна здесь